Studio T12

L’Agenzia delle entrate con la risposta 26 ottobre 2022, n. 527 è intervenuta sull’individuazione dei “ricavi e proventi caratteristici” ai fini della verifica dei requisiti di vitalità economica per una società che redige il bilancio conformemente ai principi contabili internazionali.

L’art. 172, co. 7, del TUIR disciplina le condizioni alle quali è consentito il riporto delle posizioni soggettive in occasione di fusioni societarie, al fine di contrastare le operazioni di commercio delle c.d. “bare fiscali”.

Come noto, la norma prevede che le perdite fiscali delle società partecipanti all’operazione, compresa l’incorporante, possono essere portate in diminuzione del reddito della società risultante dalla fusione, incorporante o beneficiaria:

– per la parte del loro ammontare che non eccede quello del patrimonio netto della società che riporta le perdite, quale risulta dall’ultimo bilancio o, se inferiore, dalla situazione patrimoniale redatta ai sensi dell’art. 2501-quater c.c., senza tener conto dei conferimenti e dei versamenti fatti negli ultimi ventiquattro mesi anteriori alla data cui si riferisce la situazione stessa, neutralizzando così i tentativi volti a consentire un pieno, quanto artificioso, recupero delle perdite fiscali;

– allorché dal conto economico della società le cui perdite sono oggetto di riporto, relativo all’esercizio precedente a quello in cui la fusione è deliberata, risulti un ammontare di ricavi e proventi dell’attività caratteristica e un ammontare delle spese per prestazioni di lavoro subordinato e relativi contributi, di cui all’art. 2425 c.c., superiore al 40% di quello risultante dalla media degli ultimi due esercizi anteriori.

La ratio delle limitazioni poste dall’art. 172, co. 7, del TUIR è di contrastare il c.d. commercio di “bare fiscali”, mediante la realizzazione di fusioni con società prive di capacità produttiva poste in essere al fine di attuare la compensazione intersoggettiva delle perdite fiscali di una società con gli utili imponibili dell’altra, introducendo un divieto al riporto delle stesse qualora non sussistano quelle minime condizioni di vitalità economica previste dalla disposizione normativa.

La condizione di operatività (c.d. “test di vitalità”) di cui al menzionato punto 2 ha lo scopo di verificare che le società coinvolte in operazioni di fusione siano operative, negando, in sostanza, il diritto del riporto delle posizioni soggettive se non esiste più l’attività economica cui tali posizioni soggettive si riferiscono.

In merito alle voci di conto economico che devono essere considerate per il calcolo dell’ammontare di ricavi e proventi dell’attività caratteristica, la risoluzione del 10 aprile 2008 n. 143 ha chiarito che devono essere assunti tutti quei proventi che in relazione all’attività svolta dalla società in esame possano considerarsi caratteristici, prescindendo, dunque, da riferimenti puntuali alle voci di Conto Economico.

Rispetto al testo contenuto nel previgente art. 123 del “vecchio” TUIR, rimasto in vigore fino al 31 dicembre 2003, già con la riforma del sistema fiscale del 2003, al fine di raffinare la misurazione della redditività, l’art. 172 del nuovo TUIR, nel dare attuazione ai principi e criteri direttivi contenuti nella legge delega per la riforma del sistema fiscale, ha eliminato i riferimenti puntuali alle voci del conto economico ed introdotto una più ampia menzione, per ciò che concerne i componenti attivi, dei “ricavi e proventi dell’attività caratteristica”. Ciò al fine di ampliare l’ambito applicativo della previgente norma per includervi espressamente quei soggetti economici allorquando classifichino i proventi dell’attività caratteristica in voci del conto economico diverse da quelle qualificabili come ricavi di cui all’art. 2425 c.c..

Pertanto, il richiamo che l’art. 172, co. 7, del TUIR fa al Conto Economico di cui all’art. 2425 del c. c. va inteso quale richiamo ad uno schema contabile, redatto secondo corretti principi contabili, che sia in grado di misurare l’operatività delle società coinvolte nell’operazione straordinaria.

In sostanza, nel costruire il test di vitalità relativo ai componenti positivi, l’art. 172 fa riferimento a tutti quei ricavi e proventi dell’attività caratteristica risultanti dallo schema contabile, che siano in grado di esprimere l’attività economica dei soggetti interessati all’operazione di fusione.

Con riferimento ai soggetti IAS adopter, che redigono i bilanci secondo i principi contabili internazionali, la redditività viene misurata anche attraverso la sezione del conto economico complessivo denominata “altre componenti di conto economico complessivo (other comprehensive income – OCI)” che è parte integrante del Conto Economico.

In merito, si ricorda, infatti, che il principio contabile IAS 1 prevede l’obbligo di redigere, tra i prospetti obbligatori che compongono il bilancio di esercizio, anche lo statement of other comprehensive income, come appendice del Conto economico.

Spettano, ad ottobre, i nuovi minimi retributivi per i dipendenti del CCNL logistica, trasporto merci e spedizione.

Con Circolare n. 251/2022, Confetra rammenta che con la retribuzione di ottobre scatta la seconda rata di aumento

prevista dall’accordo di rinnovo del 18 maggio 2021.

La terza rata scatterà ad ottobre 2023 mentre la quarta ed ultima a marzo 2024.

I nuovi importi dei minimi contrattuali mensili saranno pertanto i seguenti:

Personale non viaggiante

Personale viaggiante

La rinuncia al diritto di abitazione, a titolo gratuito, costituisce presupposto per l’applicazione dell’imposta sulle donazioni. Inoltre, sono dovute le imposte ipotecaria e catastale rispettivamente nella misura proporzionale dell’1 per cento e del 2 per cento. (AGENZIA DELLE ENTRATE – Risposta 26 ottobre 2022, n. 525)

La rinuncia al diritto di abitazione deve farsi per atto pubblico o per scrittura privata, sotto pena di nullità. Tale atto va, altresì, trascritto, in quanto avente ad oggetto un diritto reale immobiliare.
Sotto il profilo fiscale, l’atto di rinuncia a titolo gratuito è considerato ” trasferimento”. Precisamente, ai fini fiscali, la rinuncia ai diritti reali si considera alla stregua di un trasferimento, in quanto generativa di un arricchimento nella sfera giuridica altrui, come tale soggetta a imposta ipo-catastale.
Pertanto, la rinuncia, a titolo gratuito, costituisce presupposto per l’applicazione dell’imposta sulle donazioni.
Inoltre, sono dovute le imposte ipotecaria e catastale rispettivamente nella misura proporzionale dell’1 per cento e del 2 per cento.
Nel caso di specie, alla rinuncia al diritto di abitazione che il padre intende porre in essere al fine di adempiere a tutte le condizioni stabilite dalla Nota II bis, all’articolo 1 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 in occasione del nuovo acquisto, trova applicazione quanto sopra disposto.
In particolare, la base imponibile sulla quale calcolare le suindicate imposte è costituita dal valore del diritto di abitazione oggetto di rinuncia alla data dell’atto, nella misura del 50 per cento corrispondente alla quota di proprietà dell’abitazione della figlia.
Per quanto concerne le imposte ipotecaria e catastale, queste, sono applicate nella misura fissa per i trasferimenti della proprietà di case di abitazione (diverse da quelle appartenenti alle categorie catastali A/1, A/8 e A/9) e per la costituzione o il trasferimento di diritti immobiliari relativi alle stesse, derivanti da successioni o donazioni, quando, in capo al beneficiario ovvero, in caso di pluralità di beneficiari, in capo ad almeno uno di essi, sussistano i requisiti e le condizioni previste in materia di acquisto della prima abitazione.
Questa agevolazione è applicabile ai trasferimenti della proprietà di case di abitazione non di lusso e per la costituzione o il trasferimento di diritti immobiliari relativi alle stesse, derivanti da successioni o donazioni e non suscettibile di interpretazione estensiva, quindi, non è applicabile agli atti a titolo gratuito e alla costituzione di vincoli di destinazione non espressamente contemplati dalla norma stessa. L’agevolazione “prima casa” non risulta comunque applicabile agli “atti a titolo gratuito”, posto che la norma si riferisce soltanto agli acquisti derivanti da “successioni o donazioni” e che le norme speciali non sono suscettibili di interpretazione estensiva.

Con circolare n. 120/2022, l’Inps rappresenta le modalità applicative della rivalutazione definitiva delle pensioni, delle prestazioni assistenziali e delle prestazioni di accompagnamento alla pensione per il 2022.

Ai fini della determinazione dell’importo complessivo da prendere a base della perequazione vengono considerate le prestazioni memorizzate nel Casellario Centrale delle Pensioni, erogate da Enti diversi dall’INPS e per le quali è indicata l’assoggettabilità al regime della perequazione cumulata, e le prestazioni erogate dall’INPS ad esclusione delle seguenti: prestazioni a carico delle assicurazioni facoltative (VOBIS, IOBIS, VMP, IMP), delle pensioni a carico del fondo clero ed ex ENPAO (CL, VOST), dell’indennizzo per la cessazione dell’attività commerciale (INDCOM), che vengono perequate singolarmente; prestazioni a carattere assistenziale (AS, PS, INVCIV) e delle pensioni che usufruiscono dei benefici previsti per le vittime di atti di terrorismo e delle stragi di tale matrice, che vengono rivalutate singolarmente e con criteri propri; prestazioni di accompagnamento a pensione (027-VOCRED, 028-VOCOOP, 029-VOESO, 127–CRED27, 128–COOP28, 129–VESO29, 143–APESOCIAL, 198-VESO33, 199-VESO92, 200-ESPA), che non vengono rivalutate per tutta la loro durata; pensioni di vecchiaia in cumulo a formazione progressiva, per le quali non siano stati utilizzati tutti i periodi assicurativi accreditati presso le gestioni di cui all’art. 1, co. 239, L 228/2012.
Relativamente ai trattamenti degli Enti diversi dall’INPS, l’informazione relativa al cumulo della pensione ai fini della perequazione viene memorizzata nel Casellario Centrale delle Pensioni, nel campo “GP1AV35N” di ciascuna prestazione e assume valore 2 (SI PEREQUAZIONE) ovvero 1 (NO PEREQUAZIONE).
L’importo di perequazione eventualmente spettante sul trattamento complessivo viene ripartito sulle pensioni in misura proporzionale.
Per le pensioni in totalizzazione e in cumulo la perequazione viene ripartita sulle singole quote nella misura percentuale di apporto di ciascuna quota all’intera pensione.
La legge 388/2000, all’art. 69 prevede che, dal 1.1.2001 la percentuale di aumento per variazione del costo della vita si applica per intero sull’importo di pensione non eccedente il triplo del minimo del Fondo pensioni lavoratori dipendenti; per le fasce di importo comprese tra il triplo e il quintuplo del minimo la percentuale di aumento è ridotta al 90%; per le fasce d’importo eccedenti il quintuplo del minimo la percentuale di aumento è ridotta al 75%. L’articolo 1, comma 478, L. 27 n. 160/2019, dispone che dal 1.1.2022 l’indice di rivalutazione automatica delle pensioni è applicato: a) nella misura del 100% per le fasce di importo dei trattamenti pensionistici fino a quattro volte il trattamento minimo INPS; b) nella misura del 90% per le fasce di importo dei trattamenti pensionistici comprese tra quattro e cinque volte il trattamento minimo INPS; c) nella misura del 75% per le fasce di importo dei trattamenti pensionistici superiori a cinque volte il predetto trattamento minimo.

A decorrere dal 1.1.2018, ai trattamenti diretti dei pensionati vittime di atti di terrorismo e delle stragi di tale matrice, dei loro superstiti, nonché dei familiari èassicurata, ogni anno, la rivalutazione automatica: a) in misura pari alla variazione dell’indice ISTAT dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e impiegati; ovvero, in alternativa, b) un incremento annuale in misura pari, nel massimo, all’1,25% calcolato sull’ammontare dello stesso trattamento per l’anno precedente, secondo l’articolazione indicata dall’articolo 69 della L. n. 388, da riferire alla misura dell’incremento medesimo.
Le pensioni sulle quali sono attribuiti i benefici di vittima del terrorismo non sono assoggettate alla disciplina del cumulo perequativo e vengono, pertanto, rivalutate sempre singolarmente.
Poiché l’indice ordinario per il 2022 è risultato superiore all’1,25%, la rivalutazione è stata riconosciuta nella misura indicata alla lettera a) sull’intero importo.